[법인회생] 과점주주인 제2차납세의무자에 부과된 조세채권의 법적성격 - 회생채권 vs 공익채권

안녕하세요 법인회생전문 법률사무소마스터 김성모변호사입니다.

오늘은 과점주주인 2차 납세의무자에게 부과된 조세채권의 법적성격이 회생채권인지 공익채권인지에 대해 실제 사례를 통해 알아보겠습니다.

사실관계

가. 당사자 지위

1) A는 내연기관 제조업 등을 목적으로 1996. 7. 3. 설립된 회사이고, B는 2014. 5. 21.부터 2017. 10. 30.까지 대표이사 아닌 사내이사로 재직한 외에는 위 설립 당시부터 현재까지 A의 대표이사로 재직하고 있다.

2) 원고는 선박용 비철금속 제작 등을 목적으로 2004. 5. 27. 설립된 회사이고, B는 2019. 1. 25. 퇴임하기 전까지 원고 대표이사로 재직하였다.

3) 원고는 2011사업연도부터 2017사업연도까지 A의 총 발행주식 314,240주 중 19.34%인 60,980주를 보유하였다. 원고 대표이사이자 A 대표이사인 B는 위 기간 동안 A의 총 발행주식 중 37.05%, 원고의 총 발행주식 중 67.27%를 보유하고 있었다.

나. A에 대한 과세처분 및 징수유예

1) 서울지방국세청장은 2017. 10. 19.부터 2017. 11. 21.까지 A에 대한 법인세 통합조사를 실시하여 관련 자료를 피고에게 통보하였다.

2) 피고는 위 조사결과에 따라, 2018. 3. 2. A에 대하여 ‘2018. 3. 31.’을 납부기한으로 정하여 2011∼2016사업연도 법인세 및 2011∼2016년 각 1, 2기분 부가가치세 합계 8,640,224,400원을 경정․고지하는 한편 2014, 2015사업연도에 관하여 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제67조에 따라 원고에 대한 소득처분을 거쳐 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제192조 제1항에 따른 소득금액변동통지를 하였다.

3) A는 2018. 3. 12. 피고에게 구 국세징수법(2018. 12. 31. 법률 제16098호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조, 제15조 제1항 제3호에 따라 2018. 12. 31.까지 위 2) 기재 법인세 및 부가가치세의 징수를 유예하여 달라는 신청을 하였다. 피고는 2018. 3. 23. A의 법인세 및 부가가치세에 관하여 ‘징수유예액’란 기재 각 세액의 납부기한을 같은 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜로 다시 정하는 내용으로 위 신청을 승인하였다.

4) 또한 A는 2018. 4. 6. 피고에게 위 2) 기재 소득처분에 따라 원천징수하여야 하는 2014년 귀속 근로소득세 186,947,530원 및 2015년 귀속 근로소득세 294,710,200원에 대한 납부기한 연장을 신청하였다. 피고는 2018. 4. 10. A의 근로소득세에 관하여 ‘징수유예액’란 기재 각 세액의 납부기한을 같은 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜까지 연장하는 내용으로 위 신청을 승인하였다.

다. A의 회생절차개시신청 및 국세체납 등

1) A는 2018. 5. 31.까지 납부기한이 연장된 세액을 납부하였다.

2) A와 원고는 2018. 6. 11. 각각 창원지방법원에 회생절차개시를 신청하였다.

3) A는 2018. 6. 30. 납부기한이 도래한 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원 및 2015년 1기 부가가치세 중 1억 원 등 2억 원을 납부하지 못하였고, 2018. 7. 2. 납부기한이 도래한 2014년 귀속 근로소득세 중 49,646,920원, 2015년 귀속 근로소득세중 20,353,080원, 2018년 1기 부가가치세 2천만 원 등 9천만 원(= 49,646,920원 + 20,353,080원 + 20,000,000원)을 납부하지 못하였다.

4) 관련 회생사건에서, A는 2018. 7. 13. 회생절차개시결정 전에 그 개시신청을 취하하였고, 원고는 2018. 7. 18. 회생절차개시결정을 받았다.

5) 피고는 2018. 9. 12. 구 국세기본법 제6조의2에 따라 A의 2015년 귀속 근로소득세에 관한 납기연장을 취소하였다.

6) 원고는 2018. 12. 17. 회생계획인가결정을 받았다.

라. 원고에 대한 과세처분과 그 이후의 경과

1) 피고는 2019. 1. 25.경 원고를 A의 과점주주로서 제2차 납세의무자로 지정하여, 2019. 1. 25. 및 2019. 1. 28. 원고에게, A의 별지1 목록 ‘체납액’란 기재 각 법인세, 부가가치세, 근로소득세(이하 ‘이 사건 주된 납세의무’라 한다) 중 원고의 A에 대한 지분비율 19.34%에 따른 같은 목록 ‘납부통지액’란 기재 각 세액을 ‘2019. 2. 14.’까지 납부할 것을 통지하였다(이하 ‘이 사건 각 처분’이라 하고, 그에 따라 피고가 원고에 대하여 가지는 조세채권을 ‘이 사건 각 조세채권’이라 한다).

2) 원고는 2019. 3. 29. 이 사건 각 처분에 대하여 피고에게 이의를 신청하였으나, 피고는 2019. 5. 16. 원고의 이의신청을 기각하였다.

3) 원고는 2019. 6. 26. 조세심판원에 이 사건 각 처분의 취소를 구하는 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2020. 2. 5. 원고의 심판청구를 기각하였다.

4) 한편 피고는 2019. 11. 12. 자로 A를 직권폐업 조치하였다.

판결요지

가. 관련 법리

1) 채무자회생법은 원칙적으로 조세채권을 일반채권과 동등하게 취급하여 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 조세채권을 회생채권에 포함시키되(제118조 제1호), 회생절차개시 후에 생긴 조세채권은 채무자의 업무 및 재산의 관리와 처분에 관하여 성립한 것과 같이 예외적인 경우에만 공익채권으로 인정하고 있다(제179조 제1항 각 호 등). 여기서 회생절차개시 전의 원인으로 생긴 조세채권이란 회생절차개시결정 전에 법률에 따른 과세요건이 충족된 조세채권을 의미하므로, 어느 조세채권이 회생채권에 해당하는지는 회생절차개시 당시 납세의무가 성립하였는지에 따라 결정된다(대법원 2012. 3. 22. 선고 2010두27523 전원합의체 판결).

2) 제2차 납세의무가 성립하기 위해서는 주된 납세의무자의 체납 등 그 요건에 해당되는 사실이 발생하여야 하므로, 그 성립시기는 적어도 '주된 납세의무의 납부기한'이 경과한 이후이다(대법원 2005. 4. 15. 선고 2003두13083 판결, 대법원 2012. 5. 9. 선고 2010두13234 판결 등 참조).

3) 제2차 납세의무가 성립하기 위해서는 주된 납세의무에 징수부족액이 있을 것을 요건으로 하지만 일단 주된 납세의무가 체납된 이상 그 징수부족액의 발생은 반드시 주된 납세의무자에 대하여 현실로 체납처분을 집행하여 부족액이 구체적으로 생기는 것을 요하지 아니하고, 다만 체납처분을 하면 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되면 족하다(대법원 1996. 2. 23. 선고 95누14756 판결, 대법원 2004. 5. 14. 선고2003두10718 판결 등 참조).

4) 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 각 목 조세의 납부기한이 구 국세기본법 제6조에 의하여 연장되고 그 연장된 기한이 회생절차 개시 당시 도래하지 아니한 경우에는 회생절차 개시 당시 그 납부기한이 경과하지 아니한 것에 해당하므로 그러한 경우의 조세채권 역시 공익채권에 해당한다(대법원 2009. 2. 26. 선고 2005다32418 판결 참조).

나. 이 사건 각 조세채권이 회생채권에 해당하는지 여부

1) 쟁점

이 사건 주된 납세의무의 성립 당시에, 원고가 구 국세기본법 제39조 제2호에 따라 제2차 납세의무를 지는 A의 과점주주였던 사실은 다툼이 없다. 이 사건 각 조세채권이 회생채권에 해당하려면, 원고에 대한 회생절차개시결정 전에 원고의 제2차 납세의무가 성립하여야 하므로, ① 주된 납세의무자인 A의 납부기한이 경과한 이후, ② 주된 납세의무에 징수부족액이 있어야 한다.

2) 주된 납세의무자인 A의 납부기한

법인세, 부가가치세, 근로소득세의 납부기한은 원칙적으로 법이 정한 바에 따른다[구 법인세법 제60, 64, 73조, 부가가치세법 제48, 49조, 구 소득세법(2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제128조 등 참조]. 그러나 확정된 세액에 대하여 경정결정을 하여 추가세액을 고지한 경우에는 그 고지일부터 30일 내의 범위에서 세무서장이 지정한 날이 납부기한이 된다(구 국세징수법 제11조).

앞서 본 바와 같이, 당초 A의 2011∼2016사업연도 법인세 및 2011∼2016년 각 1, 2기분 부가가치세의 납부기한은 2018. 3. 31.로 지정되었고, 2014, 2015년 귀속 근로소득세의 추가납부기한은 구 소득세법 제128조 제1항에 따라 2018. 4. 10.로 정해졌다. 그러나 A의 징수유예 및 납기연장 신청이 각 승인됨에 따라 이 사건 주된 납세의무의 납부기한은 별지1 목록 ‘납기’란 기재 각 날짜까지 연장되었다.

3) 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 A의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분, 순번 17 기재 부가가치세 채권

가) 개요

순번 11 기재 부가가치세 채권은, 피고가 A의 징수유예 신청을 승인하여 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원에 대한 납부기한을 2018. 6. 30., 나머지 1억 4,000만 원에 대한 납부기한을 2018. 7. 31.로 다시 정한 것 중 A가 앞의 1억 원을 체납함에 따라, 2019. 1. 28. 피고가 원고에게 A의 그때까지 체납액 261,720,000원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 50,616,640원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

순번 17 기재 부가가치세 채권은, 피고가 A의 징수유예 신청을 승인하여 2015년 1기 부가가치세 중 1억 3,000만 원에 대한 납부기한을 2018. 5. 31., 나머지 1억 원에 대한 납부기한을 2018. 6. 30.로 다시 정한 것 중 A가 앞의 1억 3,000만 원만 납부하고 뒤의 1억 원은 체납함에 따라, 2019. 1. 28. 피고가 원고에게 A의 그때까지 체납액 109,750,000원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 21,225,650원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

나) 회생채권 해당 여부

A의 2012년 1기 부가가치세 중 1억 원 및 2015년 1기 부가가치세 중 1억 원이 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전인 2018. 6. 30. 체납된 사실은 앞에서 본 바와 같고, 앞서 인정한 사실과 앞서 든 증거, 을 제13, 14호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음 사정에 비추어 보면, 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에, A에 대한 위 2억 원의 부가가치세 납세의무에 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되는 상태였다고 봄이 타당하다.

따라서 그에 관한 원고의 제2차 납세의무는 위 회생절차개시결정 전에 성립하였고, 피고의 원고에 대한 해당 부분 조세채권은 회생채권에 해당한다.

① 피고는 2018. 3. 2. A에 대하여 2011~2016년 법인세 및 부가가치세 86억여 원을 부과하였고, 그에 더하여 A는 4억 8,000여만 원의 근로소득세 납부의무를 부담하게 되었다. 곧이어 A는 2018. 3. 12. 법인세 및 부가가치세에 대한 징수유예를, 2018. 4. 6. 근로소득세에 대한 납부기한 연장을 각 신청하였고, 피고는 위 각 신청을 승인하였다.

② 피고는 2018. 6. 14.경 A의 회생절차개시신청 사실을 통지받았는데, 이후 A는 2018. 6. 30. 납부기한이 도래한 부가가치세 2억 원을 납부하지 못한 데이어 2018. 7. 2. 납부기한이 도래한 근로소득세 및 부가가치세 9천만 원을 납부하지 못하였다.

③ A가 2017사업연도 법인세를 신고․납부하면서 창원세무서에 제출한 재무상태표에 따르면, A의 2017사업연도 말 자산 총계는 308억여 원, 부채 총계는 303억여 원이었고, 2017사업연도의 법인세비용 차감 전 손실이 109억여 원이었다. 또한 A는 관련 회생사건의 회생절차개시신청서에, ‘자산 총계가 약 120억 원, 청산가치가 약 54억 원, 부채 총계가 302억여 원이고, 공익채권, 회생담보권, 회생채권(조세채무, 보증채무 포함) 합계액이 1,214억여 원’이라고 기재하였다. 즉, A의 재산으로는 A에 부과되거나 A가 납부할 국세․가산금과 체납처분비에 충당하여도 부족한 경우에 해당하였다.

다) 공익채권 해당 여부

채무자회생법 제179조 제1항 제9호 나목은 부가가치세로서 회생절차개시 당시아직 납부기한이 도래하지 아니한 것을 공익채권으로 정하고 있다. 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분으로(대법원 2008. 10. 23. 선고 2006두11750 판결 등 참조), 제2차 납세의무자에 대하여는 구 국세징수법 제12조에 따라 주된 납세의무와는 별도의 납부기한을 고지하여야 하고, 제2차 납세의무에 관하여 채무자회생법 제179조 제1항 제9호가 말하는 “납부기한”이 주된 납세의무의 납부기한을 의미한다고 볼 근거가 없다.

피고가 원고에게 순번 11, 17 기재 각 부가가치세의 납부기한을 2019. 2. 14.로 정하여 고지하였음은 앞서 본 바와 같으므로, 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 A의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분과 순번 17 기재 부가가치세 채권은 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 나목이 정한 공익채권에 해당한다.

라) 소결

순번 11 기재 부가가치세 채권 중 A의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분과 순번 17 기재 부가가치세 채권은 공익채권에 해당하므로, 원고는 그에 관하여 면책되지 아니한다.

4) 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권

가) 개요

순번 19 기재 근로소득세 채권은, 피고가 A의 납기연장 신청을 승인하여 2014년 귀속 근로소득세 중 62,330,740원에 대한 납부기한을 2018. 4. 30., 74,969,870원에 대한 납부기한을 2018. 5. 31., 49,646,920원에 대한 납부기한을 2018. 7. 2.로 각 연장한 것 중 A가 마지막 49,646,920원을 체납함에 따라, 2019. 1. 25. 피고가 원고에게 A의 그때까지 체납액 55,573,130원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 10,747,830원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

순번 21 기재 근로소득세 채권은, 피고가 A의 납기연장 신청을 승인하여 2015년 귀속 근로소득세 중 20,353,080원에 대한 납부기한을 2018. 7. 2., 2억 1,000만원에 대한 납부기한을 7,000만 원씩 2018. 7. 31., 2018. 8. 31., 2018. 10. 1., 64,357,120원에 대한 납부기한을 2018. 10. 31.로 각 연장한 것 중 A가 처음의 20,353,080원을 체납함에 따라, 2019. 1. 25. 피고가 원고에게 A의 그때까지 체납액 16,345,090원(가산금 포함) 중 원고 지분비율에 따른 3,161,130원을 2019. 2. 14.까지 납부할 것을 고지한 채권이다.

나) 회생채권 해당 여부

A의 2014년 귀속 근로소득세 중 49,646,920원 및 2015년 귀속 근로소득세 중 20,353,080원이 원고에 대한 회생절차개시결정이 있기 전인 2018. 6. 30. 체납된 사실은 앞에서 본 바와 같고, 앞서 3)의 나)에서 본 사정에 비추어 보면, 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에, A에 대한 위 7,000만 원(=49,646,920원 + 20,353,080원)의 근로소득세 납세의무에 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되는 상태였다고 봄이 타당하다. 따라서 그에 관한 원고의 제2차 납세의무는 위 회생절차개시결정 전에 성립하였고, 피고의 원고에 대한 해당 부분 조세채권은 회생채권에 해당한다.

다) 공익채권 해당 여부

채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목은 원천징수하는 조세로서 회생절차개시 당시 아직 납부기한이 도래하지 아니한 것을 공익채권으로 정하면서, 그 단서에서 법인세법 제67조에 따른 소득처분으로 대표자에게 귀속된 것으로 보는 상여에 대한 조세는 원천징수된 것에 한한다고 규정하고 있다.

피고가 원고에게 순번 19, 21 기재 각 근로소득세의 납부기한을 2019. 2. 14.로 정하여 고지하였음은 앞서 본 바와 같고, 을 제6호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 A가 2018. 4. 6.경 구 소득세법 시행령 제185조 제1항에 따라 2014년 귀속 근로소득세에 관한 징수세액을 294,710,200원으로, 2015년 귀속 근로소득세에 관한 징수세액을 186,947,530원으로 각 기재한 원천징수이행상황신고서를 피고에게 제출한 사실이 인정되기는 한다. 그러나 A가 위와 같이 기재한 원천징수이행상황신고서를 제출하였다는 사정만으로는 A가 B로부터 소득처분된 금액에 대한 근로소득세 명목의 돈을 실제로 원천징수하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

그렇다면 순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권은 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 가목 단서에 따른 공익채권에 해당하지 아니한다.

라) 소결

순번 19, 21 기재 각 근로소득세 채권은 회생채권에 해당하고, 공익채권에 해당하지 아니한다. 피고는 원고에 대한 관련 회생사건에서 위 각 근로소득세 채권을 회생채권으로 신고하지 아니하였고, 위 사건에서 2018. 12. 17. 회생계획인가결정이 있었으므로, 원고는 위 각 근로소득세에 관하여 책임을 면한다.

5) 나머지 조세채권

이 사건 각 조세채권 중에서, 순번 11, 17, 19, 21 기재 각 조세채권을 제외한 나머지 조세채권과 순번 11 기재 부가가치세 채권 중 A의 납부기한이 2018. 6. 30. 도래한 1억 원에 관한 부분을 제외한 나머지 부분, 즉 A의 납부기한이 2018. 7. 31.로 연장된 1억 4,000만 원에 관한 부분(이하 통틀어 ‘나머지 조세채권’이라 한다)은 그 주된 납세의무자인 A의 납부기한이 2018. 7. 31. 이후로 연장되었다. 그렇다면 나머지 조세채권은 원고에 대한 회생절차개시결정이 있은 2018. 7. 18. 당시에 주된 납세의무자인 A의 납부기한이 경과하지 아니하여 주된 납세의무가 체납되었다고 볼 수 없으므로, 원고의 제2차 납세의무도 위 회생절차개시 당시에 성립하지 아니하였다. 따라서 나머지 조세채권은 회생채권에 해당하지 아니한다.

요약

1. 과점주주의 제2차납세의무의 성립시기는 주된 납세의무의 납부기한이 경과한 이후이다.

2. 제2차 납세의무가 성립하기 위해서는 주된 납세의무에 징수부족액이 있을 것을 요건으로 하지만 일단 주된 납세의무가 체납된 이상 그 징수부족액의 발생은 반드시 주된 납세의무자에 대하여 현실로 체납처분을 집행하여 부족액이 구체적으로 생기는 것을 요하지 아니하고, 체납처분을 하면 객관적으로 징수부족액이 생길 것으로 인정되면 족하다.

3. 채무자회생법 제179조 제1항 제9호 각 목 조세의 납부기한이 구 국세기본법 제6조에 의하여 연장되고 그 연장된 기한이 회생절차 개시 당시 도래하지 아니한 경우에는 회생절차 개시 당시 그 납부기한이 경과하지 아니한 것에 해당하므로 그러한 경우의 조세채권 역시 공익채권에 해당한다.

4. 제2차 납세의무자에 대한 납부고지는 주된 납세의무자에 대한 부과처분과는 독립된 부과처분으로(대법원 2008. 10. 23. 선고 2006두11750 판결 등 참조), 제2차 납세의무자에 대하여는 구 국세징수법 제12조에 따라 주된 납세의무와는 별도의 납부기한을 고지하여야 하고, 제2차 납세의무에 관하여 채무자회생법 제179조 제1항 제9호가 말하는 “납부기한”이 주된 납세의무의 납부기한을 의미한다고 볼 근거가 없다. 따라서 제2차 납세의무의 납부기한은 납부고지에 의해 지정된 기한이다.